[재경관리사 - 재무회계] Ch.6 유형자산 1

 

유형자산이란 재화나 용역의 생산이나 제공, 타인에 대한 임대 또는 관리 활동에 사용할 목적으로 보유하는 물리적 형태가 있는 자산으로써 한 회계기간을 초과하여 사용할 것이 예상되는 자산을 의미한다.

대표적인 유형자산의 예는 다음과 같다.

① 토지 : 영업활동에 사용하고 있는 대지, 임야, 잡종지 등을 말한다. 임대수익이나 시세차익을 목적으로 보유하고 있는 토지는 투자부동산으로 분류되고, 매매목적으로 보유하고 있는 토지는 재고자산으로 분류된다.

② 건물 : 영업활동으로 사용하고 있는 건물과 건물의 부속설비 등

③ 구축물 : 선거, 교량, 안벽, 부교, 궤도, 저수지, 갱도, 굴뚝, 정원설비 및 기타의 토목설비 또는 공작물 등

④ 기계장치 : 기계장치와 운송설비 및 기타의 부속설비 등

⑤ 건설중인 자산 : 유형자산의 건설을 위한 재료비, 노무비 및 경비로 하되, 건설을 위하여 지출한 도급금액 등 포함

⑥ 기타자산 :  내지  이외에 차량운반구, 선박, 비품, 공기구 등 기타자산

 

1. 유형자산의 인식

유형자산으로 인식되기 위해서는 다음의 인식기준을 모두 충족하여야 한다.

① 자산으로부터 발생하는 미래 경제적 효익이 기업에 유입될 가능성이 높다.

② 자산의 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있어야 한다.

예비부품, 대기성 장비 및 수선용구와 같은 항목은 유형자산의 정의를 충족하면 인식한다. 그렇지 않다면 그러한 항목은 재고자산으로 분류한다.

 

1) 최초원가

유형자산은 인식 시점의 원가로 측정하며 원가는 자산을 취득하기 위하여 자산의 취득 시점이나 건설시점에서 지급한 현금 또는 현금성 자산이나 제공한 기타 대가의 공정가치를 말한다.

안전 또는 환경상의 이유로 취득하는 유형자산은 그 자체로는 직접적인 미래 경제적 효익을 얻을 수 없지만 다른 자산에서 미래 경제적 효익을 얻기 위하여 필요할 수 있다. 이러한 유형자산은 당해 유형자산을 취득하지 않았을 경우보다 관련 자산으로부터 미래 경제적 효익을 더 많이 얻을 수 있게 해 주기 때문에 자산으로 인식할 수 있다.

예를 들어 화학제품 제조업체가 위험한 화학물질의 생산과 저장에 관한 환경규제요건을 충족하기 위하여 새로운 화학처리 공정설비를 설치하는 경우, 이러한 설비 없이는 화학제품을 제조 및 판매할 수 없기 때문에 관련증설원가를 자산으로 인식한다.

 

2) 후속원가

일상적인 수선, 유지와 관련하여 발생하는 원가는 해당 유형자산의 장부금액에 포함하여 인식하지 않고 발생 시점에 당기손익으로 인식한다.

일부 유형자산의 경우 주요 부품이나 구성요소의 정기적 교체가 필요할 수 있다. 예를 들어 용광로의 경우 일정 시간 사용 후에 내화벽돌의 교체가 필요할 수 있으며, 항공기의 경우에도 좌석과 취사실 등의 내부 설비를 항공기 동체의 내용연수 동안 여러 번 교체할 필요가 있을 수 있다. 또한 유형자산이 취득된 후 반복적이지만 비교적 적은 빈도로 대체되거나 비반복적으로 대체되는 경우도 있다.

유형자산의 일부를 대체할 때 발생하는 원가가 인식 기준을 충족하는 경우에는 이를 해당 유형자산의 장부금액에 포함하여 인식하고 대체되는 부분의 장부금액은 제거한다.

항공기와 같은 유형자산을 계속적으로 가동하기 위해서는 당해 유형자산의 일부가 대체되는지 여부와 관계없이 결함에 대한 정기적인 종합검사가 필요할 수 있다. 정기적인 종합검사 과정에서 발생하는 원가가 인식기준을 충족하는 경우에는 유형자산의 일부가 대체되는 것으로 보아 해당 유형자산의 장부금액에 포함하여 인식하고 직전에 이루어진 종합검사에서의 원가와 관련되어 남아 있는 장부금액(물리적 부분의 장부금액과는 구별됨)을 제거한다.

이러한 회계처리는 해당 유형자산을 매입하거나 건설할 때 종합검사와 관련된 원가를 분리하여 인식하였는지 여부와 관계가 없다.

 

 

2. 유형자산의 측정

1) 원가의 구성요소

유형자산의 원가에는 당해 유형자산을 사용 가능한 상태에 이르게 할 때까지 발생한 모든 지출이 포함된다. 예를 들어, 보유 중인 건물에 대하여 부과되는 재산세는 일반적으로 당기비용으로 인식된다.

그러나 건물을 취득할 때 이전 소유자가 체납한 재산세를 대납하는 조건으로 건물을 취득하였다면 당해 체납한 재산세의 납부액은 건물의 원가에 포함된다.

유형자산의 원가는 다음과 같은 항목으로 구성된다.

① 관세 및 환급 불가능한 취득 관련 세금을 가산하고 매입할인과 리베이트 등을 차감한 구입 가격

② 경영진이 의도하는 방식으로 자산을 가동하는데 필요한 장소와 상태에 이르게 하는데 직접 관련되는 원가

  ⓐ 유형자산의 매입 또는 건설과 직접적으로 관련되어 발생한 종업원 급여

  ⓑ 설치장소 준비 원가

  ⓒ 최초의 운송 및 취급 관련 원가

  ⓓ 설치 원가 및 조립 원가

  ⓔ 유형자산이 정상적으로 작동되는지 여부를 시험하는 과정에서 발생하는 원가. 단, 시험과정에서 생산된 재화(장비의 시험과정에서 생산된 시제품 등)의 순매각금액은 당해 원가에서 차감

  ⓕ 전문가에게 지급하는 수수료

③ 자산을 해체, 제거하거나 부지를 복구하는데 소요될 것으로 최초에 추정되는 원가

 

그러나 다음의 경우에는 유형자산의 원가에 포함되지 않는다.

① 새로운 시설을 개설하는데 소요되는 원가

② 새로운 상품과 서비스를 소개하는데 소요되는 원가(광고 및 판촉활동과 관련된 원가)

③ 새로운 지역에서 또는 새로운 고객층을 대상으로 영업을 하는데 소요되는 원가 (직원 교육훈련비 등)

④ 관리 및 기타 일반 간접원가

 

또한 유형자산이 경영진이 의도하는 방식으로 가동될 수 있는 장소와 상태에 이른 후에 발생한 원가는 더 이상 인식하지 않는다. 따라서 유형자산을 이전하는 과정에서 발생하는 다음과 같은 원가는 유형자산의 장부금액에 포함하지 않는다.

① 유형자산이 경영진이 의도하는 방식으로 가동될 수 있으나 아직 실제로 사용되지는 않고 있는 경우 또는 가동 수준이  완전조업도 수준에 미치지 못하는 경우에 발생하는 원가

② 유형자산과 관련된 산출물에 대한 수요가 형성되는 과정에서 발생하는 가동손실과 같은 초기 가동손실

③ 기업의 영업 전부 또는 일부를 재배치하거나 재편성하는 과정에서 발생하는 원가

 

유형자산을 경영진이 의도하는 방식으로 가동하는데 필요한 장소와 상태에 이르게 하기 위해 필요한 활동은 아니지만 유형자산의 건설 또는 개발과 관련하여 영업활동이 이뤄질 수 있다. 예를 들어, 건설이 시작되기 전에 건설용지를 주차장 용도로 사용함에 따라 수익이 획득될 수 있다. 이러한 부수적인 영업활동은 유형자산을 경영진이 의도하는 방식으로 가동하는데 필요한 장소와 상태에 이르게 하기 위해 필요한 활동이 아니므로 관련 수익과 비용을 당기손익으로 인식하고 각각 수익과 비용항목으로 구분하여 표시한다.

반면에 유형자산이 정상적으로 작동되는지 여부를 시험하는 과정에서 발생하는 원가(단, 시험과정에서 생산된 재화의 순매각금액은 차감)는 경영진이 의도하는 방식으로 가동하는데 필요한 활동으로부터 비롯된 것이므로 유형자산의 원가에 포함시킨다.

 

 

2) 유형자산별 원가

(1) 토지

토지는 구입 가격에 중개수수료, 취득세, 등록세 및 법률비용 등 취득부대원가를 가산한 금액을 원가로 한다.

토지의 보유와 관련하여 부담하는 재산세 등의 세금은 원가에 포함하지 않고 당기비용으로 처리한다. 그러나 재산세 등 보유와 관련된 세금이 항상 당기비용으로 처리되는 것은 아니다. 만일 재산세가 체납된 토지를 구입하면서 체납한 재산세를 대신 납부하기로 한 경우 대납한 체납 재산세는 토지의 원가에 포함된다.

토지를 취득목적에 사용하기 위하여 발생한 구획정리비용 및 산업공단 입주 시의 하수종말처리장 분담금도 원가에 포함된다. 또한 내용연수가 영구적인 배수공사비용 및 조경공사비용과 국가나 지방자치단체가 유지 · 관리하는 진입도로포장 공사비 및 상하수도 공사비도 토지의 원가에 포함된다.

그러나 내용연수가 영구적이지 않거나 기업이 유지 · 관리하는 경우에는 토지가 아닌 구축물 등의 과목으로 인식하고 감가상각 한다. 예를 들어, 정부와 기업이 공동부담으로 가로등 설치 및 도로포장 등을 하였으나 정부기관 등에 의하여 계속적으로 보수, 대체되지 않을 경우에는 투입된 비용 등을 토지계정과는 별도로 토지부대시설계정이나 구축물 계정에 계상하여 감가상각을 하여야 한다.

 

 

(2) 토지와 건물의 일괄구입

① 토지와 건물을 모두 사용할 목적인 경우

토지와 건물을 모두 사용할 목적으로 취득한 경우, 토지와 건물의 원가는 일괄구입대가와 중개수수료 등 공통부대원가의 합계액을 개별 자산의 공정가치비율로 안분하여 산정한다. 이때 토지와 건물 중 어느 하나의 공정가치만을 신뢰성 있게 추정할 수 있는 경우에는 당해 자산은 공정가치를 원가로 하고 나머지 자산은 잔액을 원가로 한다. 또한 취득부대원가 중 토지나 건물과 개별적으로 관련되어 발생하는 취득세 및 등록세는 공통부대원가가 아니므로 토지와 건물에 각각 개별적으로 배분한다.

 

② 토지만 사용할 목적인 경우

토지만 사용할 목적으로 토지와 건물을 일괄 구입하는 경우 건물 취득에 대한 대가는 토지 취득을 위하여 발생한 회피불가능한 지출이므로 일괄구입대가를 모두 토지의 취득원가로 처리한다.

일괄구입 후 기존 건물을 철거할 때 발생하는 건물철거비용은 토지의 원가에 가산하고 건물 철거로 인한 폐자재 처분 수입은 토지의 원가에서 차감한다. 만일 건물 철거로 발생한 폐자재들을 처리하는 비용이 발생하는 경우에는 동 비용을 토지의 원가에 가산한다.

 

[ 토지와 건물의 일괄 구입 ]

구입 목적	토지 원가	건물 원가
모두 사용	일괄 구입가격을 공정가치비율로 인분
토지만 사용	일괄구입가격(건물의 철거비용 포함, 폐자재 처분수입 차감)	없음